«Обзор арбитражной практики по налоговым спорам»

Налоговой инспекции необходимо предоставлять доказательства о том, что сделка совершена с целью, противной основам правопорядка и нравственности

Выводы суда
Налоговая инспекция обратилась в арбитражный суд с иском о признании соглашения, в соответствии с которым предприятие обязалось изготовить детские мягконабивные игрушки, недействительной сделкой, противоречащей основам нравственности и правопорядка. Работы были оплачены векселем, и налоговая инспекция посчитала, что соглашение было направлено не на реальное осуществление хозяйственных операций, а на возмещение из бюджета налога на добавленную стоимость за счет разницы в ставках НДС.
Суд поддержал налогоплательщика, опровергнув требования налогового органа .
Совершение сделки по изготовлению детских игрушек подтверждено доказательствами, в частности, актами приёма-передачи продукции, актом приёмки работ и т.д. Отказывая в удовлетворении иска, суд исходил из того, что истец не доказал правомерность своих требований.
Суд указал, что налоговой не представлено доказательств того, что спорная сделка не отвечает условиям, установленным статьей 153 Гражданского кодекса Российской Федерации, что действия ответчиков не были направлены на установление, изменение и прекращение гражданских прав и обязанностей. Также не было доказана противоправная цель изготовления детских игрушек.
Судебный орган подчеркнул, что предприятие выполнило работы и подтвердило это документально, в отличие от налогового органа, который не смог представить доказательств своих требований.
Помимо изложенного, суд дополнительно указал, что в отношении оспариваемого инспекцией соглашения уже имеется вступившее в силу решение суда, свидетельствующее, что указанное соглашение является действительным.

Комментарии и рекомендации
В данном деле показательным является обоснование налоговым органом своей позиции. В последнее время ст. 169 ГК РФ применяется налоговиками всё чаще и чаще, выступая своего рода "дубинкой". Так, если налогоплательщик оспаривает сумму налоговых претензий, выставленных ему налоговым органом, то последний инициирует иски о признании сделки противоречащей основам правопорядка и нравственности. Как известно, последствием такой сделки становится взыскание всего полученного по ней в бюджет государства.
Под давлением таких аргументов компании зачастую отказываются от оспаривания налоговых претензий, ведь их сумма может быть меньше суммы полученного по сделке в десятки, а то и сотни раз.
Между тем, понятие нравственности настолько субъективно, что может пониматься и толковаться участниками правоотношений неоднозначно.
Данное дело показывает, каким образом компания может строить свою защиту от подобного обвинения. Во-первых, необходимо детальное подтверждение факта совершения сделки. Во-вторых, в силу той самой неоднозначности понятия нравственности можно указать суду, что налоговым органом не доказана "безнравственность" сделки, а это необходимо согласно ст. 65 Арбитражно-процессуального кодекса РФ.
Но в целом, явно прослеживается тенденция налоговиков добиваться уплаты налогов налогоплательщиками, с помощью категорий о добросовестности и нравственности, которые становятся едва ли не заменителями нормативного обоснования требований. Поэтому компаниям, применяющим законную налоговую оптимизацию, следует с особой тщательностью уделить внимание оформлению сделок с тем, чтобы налоговый орган не посчитал особенности их совершения противоречащей основам нравственности. Большую роль при этом играет, в частности, техническое оформление документации, сопровождающей сделки (наличие дат, подписей, отсутствие подчисток и т.п.).

2. После открытия на предприятии конкурсного производства налоговый орган не вправе привлекать его к ответственности за нарушения, совершённые ранее
Выводы суда
Инспекцией проведена камеральная проверка по представленной предприятием декларации по водному налогу, по результатам которой вынесено решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 119 НК РФ, в виде взыскания штрафа.
Требование не было исполнено налогоплательщиком, что вынудило инспекцию обратиться в суд, который отказал ей в удовлетворении требования .
Суд исходил из того, что предприятие признано несостоятельным (банкротом) и в отношении него введена процедура конкурсного производства. Последствием открытия конкурсного производства в силу п. 1 ст. 126 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" является в том числе прекращение с даты принятия арбитражным судом решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства начисления неустоек (штрафов, пеней), процентов и иных финансовых санкций по всем видам задолженности должника.

Налоговая инспекция же вынесла решение о начислении штрафа после открытия конкурсного производства.

Комментарии и рекомендации
Банкротство - особое состояние юридического лица, которое влечёт за собой ряд специфических юридических последствий в разных областях правоотношений. Об этом часто забывают налоговые инспекции, занимаясь пополнением государственного бюджета. Так, в схожем судебном деле (Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 4 июля 2006 г. № Ф04-4060/2006(24152-А45-19) налоговая инспекция вообще указала, что закон "О банкротстве" не должен применяться как не относящийся к законодательству о налогах и сборах.
Тем не менее, суды обоснованно отклоняют подобные доводы, руководствуясь законодательством о банкротстве. Однако, предпринимателям не следует забывать, что в случае значительных нарушений налогового законодательства банкротство может быть признано преднамеренным (фиктивным), т.е. совершённым с целью искусственно вызвать неплатёжеспособность фирмы. Это является уже уголовным преступлением с вытекающей из этого ответственностью. Признаки преднамеренного (фиктивного) банкротства выявляются, в частности, с помощью методических рекомендаций, утвержденных распоряжением ФСДН России 08.10.99 г.
Компаниям, находящимся в процессе банкротства и получившим требования инспекции об уплате штрафов (пеней) за правонарушения, совершенные ранее, следует с особым вниманием проверить дату вынесения решения о привлечении к ответственности. Решение налоговой, вынесенное после судебного введения конкурсного производства, не удовлетворяется.


3. Несущественные нарушения в счетах-фактурах, не лишают предприятие права на возмещение НДС
Выводы суда
По результатам выездной налоговой проверки инспекция приняла решение о привлечении предприятия к налоговой ответственности в виде штрафа (п. 1 ст. 122 НК РФ), доначислении налога и пеней. Основанием для вынесения такого решения явилось принятие НДС к вычету по счетам-фактурам, оформленным с нарушением положений ст. 169 НК РФ (не указаны адреса покупателя и продавца, а сведения о продавцах (ИНН) отсутствовали в едином государственном реестре налогоплательщиков (далее - ЕГРН); не было расшифровок подписей руководителя и главного бухгалтера).
Предприятие, не согласившись с налоговой инспекцией, обратилось в суд, который признал ее решение незаконным . Удовлетворяя требования налогоплательщика, суд исходил из того, что при применении налоговых вычетов предприятие выполнило все требования, установленные ст. 171 и 172 НК РФ, а допущенные при оформлении счетов-фактур нарушения носят формальный характер. Суд разъяснил налоговому органу, что по смыслу ст. 171 - 172 НК РФ основанием для осуществления налогового вычета по НДС является фактическая уплата суммы НДС поставщику. В случае, если отдельные недостатки в оформлении счетов-фактур не опровергают факта уплаты денежных средств и не создают препятствий для поступления суммы НДС в бюджет, оснований для отказа в праве на налоговый вычет у налогового органа не было.
Что касается отсутствия на счетах-фактурах расшифровок подписей руководителя и главного бухгалтера, то судьи указали, что налоговый кодекс не предусматривает их обязательное наличие. Соответственно невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных кодексом, а именно п.5 и 6 ст. 169 НК, не может являться основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога, предъявленных продавцом.
Ссылки инспекции на отсутствие сведений о поставщиках в ЕГРН также несостоятельны, поскольку налоговым законодательством право на возмещение НДС не ставится в зависимость от достоверности сведений о поставщике. Суд также разъяснил, что согласно ч. 2 ст. 51 ГК РФ юридическое лицо считается созданным с момента его государственной регистрации, с которого оно становится правоспособным (ч. 3 ст. 49 ГК). Следовательно, законодателем правоспособность юридического лица ставится в зависимость от его государственной регистрации в качестве такового, а не от постановки на налоговый учет (получения ИНН). Соответственно, отсутствие сведений о поставщике в ЕГРН нельзя признать равнозначным отсутствию государственной регистрации продавцов товара в качестве юридического лица.

Комментарии и рекомендации
Оценивая обстоятельства дела, суд правильно исходил из того, что невыполнение требований к счёту фактуре, не предусмотренных в п. 5 и п. 6 ст. 169 НК не может являться отказом в принятии к вычету сумм налога, предъявленных продавцом. В п. 6 ст. 169 ничего не говорится о расшифровке подписей. Более того, суды приходят к выводу о том, что установленные в законе условия, отражаемые в счетах-фактуры являются хоть и обязательными, но не ограничивающими налогоплательщика в тех случаях, когда из обстановки или обстоятельств явствует, что был осуществлён факт приёма-передачи товара. Так, в Постановлении ФАС Центрального округа 15 августа 2006 г. № А36-4983/2005, доводы инспекции о неправильном заполнении в счёте-фактуре адреса покупателя и грузополучателя, где указано: 399648, Липецкая область, Липецкий район, с. Докторово, а должно было быть указано: 399648, Липецкая область, Лебедянский район, с. Докторово при условии возможности установления адреса налогоплательщика по иным представленным документам, а также отсутствие номера расчётно-платежного документа в счёте-фактуре носят формальный характер и не опровергают факта совершения хозяйственных операций и уплату НДС поставщику, в связи с чем, правомерно отклонены судом претензии налогового органа. При таких подходах от суда, можно ожидать положительный исход дел в тех ситуациях, когда правда на стороне налогоплательщика, но формально не соблюдены те или иные условия оговоренные в законе, которые являются несущественными или которые отражены в документах, прикладываемых к счётам-фактуры.

4. Штрафа можно избежать, если имеется переплата по налогу
Выводы суда
По результатам камеральной проверки уточненных налоговых деклараций по НДС инспекция привлекла предприятие к налоговой ответственности за неполную уплату налога (п. 1 ст. 122 НК РФ). По мнению налогового органа, предприятие хоть и внесло дополнения и изменения в налоговую декларацию, как того требует ст. 81 НК РФ, однако от штрафа освобождено быть не может, поскольку не выполнило предусмотренные для этого условия, установленные п. 4 ст. 81 НК РФ. Оно не уплатило недостающую сумму налога и пени, до подачи заявления о дополнении и изменении декларации. Предприятию было направлено требование об уплате налоговой санкции, неисполнение которого послужило основанием для обращения налогового органа в суд.
Однако суд встал на сторону налогоплательщика, разъяснив следующее . Пунктом 1 ст. 122 НК РФ установлена ответственность налогоплательщиков за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия). "Неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом), по уплате конкретного налога в результате совершения в указанных в данной статье деяний (действий или бездействия) (п. 42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.01 N 5).
Однако, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имелась переплата налога, которая перекрывала сумму того же налога, заниженную в последующем периоде и подлежащую уплате в тот же бюджет, и эта переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный ст. 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом в части уплаты конкретного налога.
Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной ст.122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных п. 4 ст. 81 НК РФ.
Довод инспекции о том, что предприятие не выполнило условия предусмотренные п. 4 ст. 81 НК РФ, поскольку от него не поступало заявления о зачете в соответствии со ст. 78 НК РФ суммы излишне уплаченного налога в счет уплаты задолженности по НДС, судом признан несостоятельным.
Комментарии и рекомендации

Согласно п. 4 ст. 78 НК РФ зачёт суммы излишне уплаченного налога в счёт предстоящих платежей осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа, при условии, что эта сумма направляется в тот же бюджет (внебюджетный фонд), в который была направлена излишне уплаченная сумма налога. Однако срок или иных условий о такого рода действиях налогового агента в НК РФ не имеется. Суд справедливо исходил из того, что действия налогового агента не подпадают под диспозицию п. 1 ст. 122 НК РФ, где обязательным условием является результат занижения налоговой базы. Более того, квалификация действий налогового агента по ст. 81 НК РФ, не состоятельна со стороны налоговых органов, т.к. речь об ошибках, приводящих к занижению суммы налога подлежащей оплате, а не о сроках и порядке излишне уплаченных налогах. Более того, в упоминаемой ст. 78 НК РФ, законодатель говорит не о внесениях и дополнениях в декларацию, а о заявлении налогового агента.

5. Для привлечения к налоговой ответственности нужна вина и состав налогового правонарушения
Выводы суда
В ходе камеральной проверки налоговой декларации по НДС налоговый орган попросил налогоплательщика представить документы, подтверждающие налоговые вычеты. Документы представлены не были, что послужило основанием для непринятия налогового вычета по НДС. Кроме того, предприятие оштрафовали за неуплату налога в результате неправильного его исчисления налога (п. 1 ст. 122 НК РФ), доначислили налог и пени.
Предприятие, не согласившись с решением налогового органа, обратилось в суд, который поддержал налогоплательщика разъяснив следующее .
В соответствии со ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Если в ходе проверки были выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, то об этом необходимо сообщить налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок. При проведении камеральной проверки налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.
Суд также указал, что согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Вывод налогового органа о неуплате налога основан только на факте непредставления документов. Однако непредставление документов, запрашиваемых при камеральной проверке, не является безусловным основанием для привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, если налоговый орган не доказал вину налогоплательщика и наличие состава налогового правонарушения в виде занижения налоговой базы, неправильного исчисления налога или иных неправомерных действий (бездействия) (п. 6 ст. 108 НК РФ). Кроме того, согласно ст. 93 НК РФ непредставление истребованных налоговым органом документов является основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ.
Комментарии и рекомендации
Как следует из статьи 10 Налогового кодекса РФ, порядок привлечения к ответственности по делам о налоговых правонарушениях установлен главами 14 и 15 Налогового кодекса РФ. При этом согласно статье 21 Налогового кодекса РФ, налогоплательщику гарантируется право представлять свои интересы в налоговых правоотношениях, давать налоговым органам и их должностным лицам пояснения по вопросам, связанным с исчислением и уплатой налогов. При этом, налоговым органом должна быть доказана вина привлекаемого к ответственности лица, т.к. пункт 6 статьи 108 Налогового кодекса РФ гласит: "Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в установленном федеральным законом порядке".
Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы (пункт 6 статьи 108 НК РФ).
Исходя из этого, Арбитражный суд правомерно указал на то, что непредставление документов, запрашиваемых при камеральной проверке, не является безусловным основанием для привлечения к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ, если налоговый орган не доказал вину и наличие состава налогового правонарушения в виде занижения налоговой базы, и т.д.
Кроме этого, налоговый орган обязан определить:
-форму вины при совершении налогового правонарушения (статья 110 НК РФ);
-исследовать наличие или отсутствие обстоятельств, смягчающих и отягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения (статья 112 НК РФ).
Исходя из смысла пункта 1 статьи 101 НК РФ "Производство по делу о налоговом правонарушении, совершенном налогоплательщиком, плательщиком сбора или налоговым агентом (вынесение решения по результатам рассмотрения материалов проверки)" налоговым кодексом РФ не предусмотрена упрощенная процедура привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений, выявленных в ходе камеральных проверок, которые проводятся на основании статьи 88 Налогового кодекса РФ. Таким образом, из содержания перечисленных статей следует, что при выявлении налоговым органом факта налогового правонарушения он обязан поставить налогоплательщика в известность о том, что ведется производство по делу о налоговом правонарушении, и предложить представить объяснения и возражения, на что прямо указанно в статье 88 НК РФ.
При наличии у налогоплательщика объяснений, возражений и доводов по факту проверки, они должны быть в обязательном порядке рассмотрены по правилам статьи 101 Налогового кодекса РФ. И только после всестороннего исследования руководителем налогового органа (заместителем руководителя) всех обстоятельств рассматриваемого правонарушения, соблюдения процедуры рассмотрения дела, налоговый орган вправе принять одно из решений, предусмотренных пунктом 2 статьи 101 Налогового кодекса РФ.
В рассматриваемом деле налогоплательщик был лишен возможности представить объяснения и возражения, присутствовать при рассмотрении руководителем налогового органа материалов проверки, и соответственно решение налогового органа нельзя признать правомерным на дату его вынесения.
Соблюдение установленного законодательством порядка привлечения к налоговой ответственности является гарантией охраны законных прав и интересов налогоплательщика, и дает налоговому органу возможность всестороннее и объективно исследовать обстоятельства совершенного налогового правонарушения.

Источник: Адвокаты Головины и Партнеры